Dr. jur. Alex Janzen

Rechts­an­walt
Fach­an­walt für Steu­er­recht
Fach­an­walt für Bank- und Kapi­tal­markt­recht

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Die Steu­er­ge­set­ze geben der Finanz­ver­wal­tung diver­se Mög­lich­kei­ten an die Hand, Steu­er­bür­ger außer­halb der Amts­stel­le zu prü­fen. Zu unter­schei­den sind Prü­fun­gen, die die Finanz­ver­wal­tung dem Steu­er­bür­ger vor dem Prü­fungs­be­ginn regel­mä­ßig ankün­di­gen muss, von den Prü­fun­gen, die unan­ge­kün­digt erfol­gen kön­nen.

I. Anzu­kün­di­gen­de Prü­fun­gen

Zu Prü­fun­gen der Finanz­ver­wal­tung, die regel­mä­ßig einer Ankün­di­gung bedür­fen, gehö­ren all­ge­mei­ne Außen­prü­fung, Umsatz­steu­er-Son­der­pü­fung und Lohn­steu­er-Außen­prü­fung. Für die­se Prü­fungs­ar­ten hat sich die Bezeich­nung „Betriebs­prü­fung“ eta­bliert.

Aller­dings kann die Finanz­ver­wal­tung gem. § 197 Abs. 1 Satz 1 Abga­ben­ord­nung (AO) in Aus­nah­me­fäl­len von der Ankün­di­gung einer bevor­ste­hen­den Betriebs­prü­fung abse­hen, wenn der Prü­fungs­zweck gefähr­det wird. Eine sol­che Gefähr­dung liegt z. B. dann vor, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge, bei dem die Betriebs­prü­fung statt­fin­den soll, die Ankün­di­gung einer Betriebs­prü­fung vor­aus­sicht­lich dazu nut­zen wird, Bewei­se zu ver­nich­ten oder wei­te­re Hand­lun­gen vor­zu­neh­men, wel­che die bevor­ste­hen­de Betriebs­prü­fung gefähr­den wer­den.

Fol­gen­de Betriebs­prü­fun­gen muss die Finanz­ver­wal­tung grund­sätz­lich ankün­di­gen:

1. All­ge­mei­ne Betriebs­prü­fung

Die all­ge­mei­ne Betriebs­prü­fung wird von der Finanz­ver­wal­tung regel­mä­ßig auf dem Gebiet der Ein­kom­men- bzw. Körperschaft‑, der Umsatz- und der Gewer­be­steu­er durch­ge­führt.

2. Umsatz­steu­er-Son­der­prü­fung

Die Umsatz­steu­er-Son­der­prü­fung gehört zu Fach­prü­fun­gen, die von der Finanz­ver­wal­tung auf dem Gebiet ein­zel­ner Steu­er­ar­ten durch­ge­führt wird.

Für die Umsatz­steu­er-Son­der­prü­fung gel­ten eini­ge Beson­der­hei­ten, bedingt durch das gesetz­li­che Sys­tem der Umsatz­be­steue­rung.

3. Lohn­steu­er-Außen­prü­fung

Die Lohn­steu­er-Außen­prü­fung gehört, wie die Umsatz­steu­er-Son­der­prü­fung, zu Fach­prü­fun­gen der Finanz­ver­wal­tung auf dem Gebiet ein­zel­ner Steu­er­ar­ten. Sie ist unter § 42f EStG spe­zi­al­ge­setz­lich gere­gelt. Sofern § 42f EStG kei­ne Son­der­re­ge­lun­gen trifft, sind §§ 193 ff. AO auf die Lohn­steu­er-Außen­prü­fung anzu­wen­den.

4. Wei­te­re Son­der­be­triebs­prü­fun­gen

Das deut­sche Steu­er­recht sieht die Mög­lich­keit einer Rei­he wei­te­rer Son­der­be­triebs­prü­fun­gen vor, ins­be­son­de­re

- bei Anrech­nung und Erstat­tung von Kör­per­schaft- und Kapi­tal­ertrag­steu­er (§ 50b EStG),
- bei Abfüh­rung von Steu­ern an der Quel­le bei beschränk­ter Steu­er­pflicht (§§ 50a EStG, 73d Abs. 2 ESt­DV),
- bei Ver­si­che­rungs­steu­er (§ 10 Vers­StG),
- bei Unter­neh­men, die dem Renn­wett- und Lot­te­rie­ge­setz unter­lie­gen (7 ff. Renn­w­Lott­AB), etc.

II. Nicht anzu­kün­di­gen­de Prü­fun­gen

Zu nicht anzu­kün­di­gen­den Prü­fun­gen gehö­ren in ers­ter Linie sog. Nach­schau­en, die nicht zu Betriebs­prü­fun­gen im eigent­li­chen Sinn gehö­ren. Fol­gen­de Nach­schau­en sind zu erwäh­nen:

1. Umsatz­steu­er-Nach­schau

Nach § 27b Umsatz­steu­er­ge­setz (UStG) dür­fen Finanz­be­am­te im Rah­men der sog. Umsatz­steu­er-Nach­schau Unter­neh­mer an ihrem Geschäfts­sitz wäh­rend der übli­chen Geschäfts- oder Arbeits­zeit unan­ge­kün­digt auf­su­chen und Vor­la­ge von deren Büchern, Geschäfts­pa­pie­ren und ande­ren Unter­la­gen for­dern.

Wer­den dabei Unre­gel­mä­ßig­kei­ten fest­ge­stellt, kann gem. § 27b Abs. 3 Satz 1 UStG ohne vor­he­ri­ge Prü­fungs­an­ord­nung zur Betriebs­prü­fung über­ge­gan­gen wer­den.

2. Lohn­steu­er-Nach­schau

§ 42g EStG gibt der Finanz­ver­wal­tung für Zwe­cke der Lohn­steu­er die Mög­lich­keit, Grund­stü­cke und Räu­me von Per­so­nen, die eine gewerb­li­che oder selb­stän­di­ge Tätig­keit betrei­ben, wäh­rend der übli­chen Geschäfts- und Arbeits­zei­ten ohne vor­he­ri­ge Ankün­di­gung zu betre­ten.

Bei Fest­stel­lung von Unre­gel­mä­ßig­kei­ten kön­nen Finanz­be­am­ten gem. § 42g Abs. 4 Satz 1 EStG ohne vor­he­ri­ge Prü­fungs­an­ord­nung zu einer Lohn­steu­er-Außen­prü­fung über­ge­hen.

3. Kas­sen-Nach­schau

Nach § 146b Abs. 1 Satz 1 AO kön­nen Amts­trä­ger der Finanz­ver­wal­tung unan­ge­kün­digt wäh­rend der übli­chen Geschäfts- und Arbeits­zei­ten Geschäfts­grund­stü­cke und Geschäfts­räu­me von Per­so­nen betre­ten, um Auf­zeich­nun­gen sowie Buchun­gen der Kas­sen­ein­nah­men und Aus­ga­ben des Steu­er­pflich­ti­gen zu prü­fen.

Bei hin­rei­chen­dem Anlass kann gem. § 146b Abs. 3 Satz 1 AO ohne vor­he­ri­ge Prü­fungs­an­ord­nung zur Betriebs­prü­fung über­ge­gan­gen wer­den.

4. Zöl­le- und Ver­brauch­steu­ern-Nach­schau

Die Steu­er­auf­sicht über Zöl­le und Ver­brauch­steu­ern wird durch eine Zöl­le- und Ver­brauch­steu­ern-Nach­schau gem. § 210 AO flan­kiert. Nach § 210 Abs. 1 AO kön­nen Amts­trä­ger der Haupt­zoll­äm­ter Grund­stü­cke und Räu­me von Gewer­be­trei­ben­den und ande­ren Selb­stän­di­gen wäh­rend der Geschäfts- und Arbeits­zei­ten ohne vor­he­ri­ge Ankün­di­gung betre­ten, sofern die betref­fen­den Per­so­nen der Steu­er­auf­sicht über Zöl­le und Ver­brauch­steu­ern unter­lie­gen, oder ver­mut­lich Schmug­gel­wa­re, oder nicht ord­nungs­ge­mäß ver­steu­er­te ver­brauch­steu­er­pflich­ti­ge Waren im Besitz haben.

Bei Fest­stel­lung von Unre­gel­mä­ßig­kei­ten im Rah­men einer Zöl­le- und Ver­brauch­steu­ern-Nach­schau kann gem. § 210 Abs. 4 Satz 1 AO ohne vor­he­ri­ge Ankün­di­gung zur Betriebs­prü­fung über­ge­gan­gen wer­den.

Gegen Prü­fun­gen der Finanz­ver­wal­tung kann der Betrof­fe­ne Rechts­schutz in Anspruch neh­men.

Aller­dings soll jede Rechts­schutz­hand­lung des Steu­er­pflich­ti­gen oder sei­nes steu­er­li­chen Bera­ters – das kann man nicht oft genug beto­nen – stets am kon­kre­ten Ein­zel­fall aus­ge­rich­tet sein.

Rechts­schutz gegen Prü­fun­gen der Finanz­ver­wal­tung kann unter­schied­lich aus­ge­stal­tet sein, je nach kon­kre­tem Ver­fah­rens­sta­di­um einer Prü­fung. Fol­gen­de zeit­li­che Abschnit­te kann man hier unter­schei­den:

I. Vor einer Betriebs­prü­fung

Es kön­nen kon­kre­te Anzei­chen bestehen, die auf eine bevor­ste­hen­de Betriebs­prü­fung hin­wei­sen. Zu erwäh­nen sind etwa Steu­er­be­schei­de, die vor einer bevor­ste­hen­den Betriebs­prü­fung unter den Vor­be­halt der Nach­prü­fung (§ 164 Abs. 1 Abga­ben­ord­nung, AO) oder vor­läu­fig (§ 165 Abs. 1 AO) erlas­sen wer­den, um der Finanz­ver­wal­tung eine Ände­rung der Steu­er­fest­set­zung zu ermög­li­chen.

Mög­li­che Reak­tio­nen des Steu­er­pflich­ti­gen:

- Ein­spruch gegen die Steu­er­be­schei­de oder nur gegen den Vor­be­halts- / Vor­läu­fig­keits­ver­merk, (§§ 347 ff. AO)
-Antrag auf die Aus­set­zung der Voll­zie­hung der betref­fen­den Beschei­de (§ 361 Abs. 2 AO).

II. Bekannt­ga­be der Prü­fungs­an­ord­nung

Mit der Prü­fungs­an­ord­nung gem. § 196 AO wird dem Steu­er­pflich­ti­gen förm­lich mit­ge­teilt, dass er geprüft wer­de. Mit der Prü­fungs­an­ord­nung wer­den in der Regel die Zeit und der Ort der Prü­fung sowie der/die Name(n) des/der Prüfer(s) mit­ge­teilt.

Mög­li­che Reak­tio­nen des Steu­er­pflich­ti­gen:

- genaue Prü­fung der Prü­fungs­an­ord­nung auf etwai­ge Feh­ler,
- Ein­spruch gegen die Prü­fungs­an­ord­nung (§§ 347 ff. AO),
- ggf. Ableh­nung des Betriebs­prü­fers nach § 82 AO oder § 83 AO,
- ggf. Antrag auf Ver­le­gung der Prü­fung (§ 197 Abs. 2 AO),
- ggf. Antrag auf die Durch­füh­rung der Prü­fung an einem ande­ren Ort (etwa in der Kanz­lei des steu­er­li­chen Bera­ters)

III. Durch­füh­rung der Betriebs­prü­fung

Nach § 199 Abs. 1 AO hat die Betriebs­prü­fung die Besteue­rungs­grund­la­gen sowohl zuguns­ten als auch zuun­guns­ten des Steu­er­pflich­ti­gen zu ermit­teln. Eine rein pro­fi­ska­li­sche Betriebs­prü­fung ohne Berück­sich­ti­gung von Tat­sa­chen, die für den Steu­er­pflich­ti­gen güns­tig sind, ist unzu­läs­sig.

Je nach der Rechts­qua­li­tät von Prü­fungs­maß­nah­men kön­nen dem Steu­er­pflich­ti­gen ver­schie­de­ne Rechts­schutz­mög­lich­kei­ten offen ste­hen.

1. Prü­fungs­maß­nah­men, die als Ver­wal­tungs­akt zu qua­li­fi­zie­ren sind

Mög­li­che Reak­tio­nen des Steu­er­pflich­ti­gen:

- Ein­spruch gegen die Steu­er­be­schei­de oder nur gegen den Vor­be­halts- / Vor­läu­fig­keits­ver­merk, (§§ 347 ff. AO),
- Antrag auf die Aus­set­zung der Voll­zie­hung (§ 361 Abs. 2 AO).

2. Prü­fungs­maß­nah­men, die als Realakt / schlicht hoheit­li­che Maß­nah­men zu qua­li­fi­zie­ren und ein­zeln anfecht­bar sind

Mög­li­che Reak­tio­nen des Steu­er­pflich­ti­gen:

- Nicht förm­li­che Rechts­be­hel­fe (Gegen­dar­stel­lung, Fach­auf­sichts- und/oder Dienst­auf­sichts­be­schwer­de),
- ggf. Antrag auf einst­wei­li­gen Rechts­schutz durch das Finanz­ge­richt (§ 114 Finanz­ge­richts­ord­nung, FGO)

3. Schluss­be­spre­chung

Auf die Schluss­be­spre­chung hat der Steu­er­pflich­ti­ge gem. § 201 Abs. 1 Satz 1 AO einen Anspruch, wenn die Betriebs­prü­fung zu einer Ände­rung von Besteue­rungs­grund­la­gen führt und der Steu­er­pflich­ti­ge nicht auf die Schluss­be­spre­chung ver­zich­tet hat.

Bei einer abge­kürz­ten Betriebs­prü­fung im Sin­ne § 203 AO besteht gem. § 203 Abs. 2 Satz 3 AO kein Anspruch auf die Durch­füh­rung der Schluss­be­spre­chung.

Ver­wei­gert der Betriebs­prü­fer rechts­wid­rig die Durch­füh­rung eine Schluss­be­spre­chung kann der Steu­er­pflich­ti­ge dage­gen Ein­spruch erhe­ben (§§ 347 ff. AO).

4. Betriebs­prü­fungs­be­richt

Am Schluss der Betriebs­prü­fung muss gem. § 201 Abs. 1 Satz 1 AO ein Prü­fungs­be­richt abge­fasst wer­den, sofern es sich nicht um eine abge­kürz­te Betriebs­prü­fung im Sin­ne § 203 AO han­delt.

Der Prü­fungs­be­richt ist ein Inter­num der Finanz­ver­wal­tung.

Des­halb kann der Steu­er­pflich­ti­ge gegen den Prü­fungs­be­richt kei­nen Ein­spruch erhe­ben. Erst Steu­er­be­schei­de, mit denen Prü­fungs­er­geb­nis­se umge­setzt wer­den, kann der Steu­er­pflich­ti­ge mit dem Ein­spruch (§§ 347 ff. AO) angrei­fen.

Gem. § 202 Abs. 2 AO muss die Finanz­be­hör­de dem Steu­er­pflich­ti­gen auf Antrag den Prü­fungs­be­richt vor der Aus­wer­tung über­sen­den und dem Steu­er­pflich­ti­gen Gele­gen­heit geben, zu Prü­fungs­er­geb­nis­sen Stel­lung zu neh­men.

Wei­gert sich die Finanz­ver­wal­tung rechts­wid­rig, dem Steu­er­pflich­ti­gen den Prü­fungs­be­richt zu über­sen­den, kann der Steu­er­pflich­ti­ge die Über­sen­dung mit­tels einer Leis­tungs­kla­ge erzwin­gen.

IV. Erlass von Steu­er­be­schei­den nach der Betriebs­prü­fung

Gegen Steu­er­be­schei­de, die Prü­fungs­er­geb­nis­se umset­zen, kann der Steu­er­pflich­ti­ge Ein­spruch erhe­ben (§§ 347 ff. AO).

Zu beach­ten ist, dass der Ein­spruch allein die Voll­zieh­bar­keit der Steu­er­be­schei­de nicht besei­tigt, d. h. die Finanz­ver­wal­tung kann trotz des Ein­spruchs die Zah­lung der fest­ge­setz­ten Steu­er for­dern.
Um die Voll­zieh­bar­keit zu besei­ti­gen, muss der Steu­er­pflich­ti­ge zusätz­lich zum Ein­spruch einen Antrag auf die Aus­set­zung der Voll­zie­hung der Steu­er­be­schei­de (§ 361 Abs. 2 AO) stel­len. Bis über den Antrag auf die Aus­set­zung der Voll­zie­hung ent­schie­den wor­den ist, darf die Finanz­ver­wal­tung aus den Steu­er­be­schei­den gem. § 251 Abs. 1 Satz 1 AO nicht voll­stre­cken.

Schei­tert der Ein­spruch, kann der Steu­er­pflich­ti­ge gegen den Steu­er­be­scheid in Gestalt der Ein­spruchs­ent­schei­dung Kla­ge erhe­ben (§ 40 FGO). Lehnt die Finanz­ver­wal­tung den Antrag auf die Aus­set­zung der Voll­zie­hung ab, oder lei­tet die Voll­stre­ckung ein, bevor sie über den bezeich­ne­ten Antrag ent­schie­den hat, kann der Steu­er­pflich­ti­ge gem. § 69 Abs. 3 FGO bei dem Finanz­ge­richt die Aus­set­zung der Voll­zie­hung der strei­ti­gen Steu­er­be­schei­de bean­tra­gen.

V. Ent­schei­dung des Finanz­ge­richts

Weist das Finanz­ge­richt die Kla­ge des Steu­er­pflich­ti­gen ab, kann die­ser gegen das Urteil gem. § 115 Abs. 1 FGO die Revi­si­on zum Bun­des­fi­nanz­hof (BFH) erhe­ben, wenn das Finanz­ge­richt im Urteil die Revi­si­on zuge­las­sen hat.

Gegen die Nicht­zu­las­sung der Revi­si­on kann der Steu­er­pflich­ti­ge bei dem BFH gem. § 116 FGO Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de erhe­ben.

VI. Ent­schei­dung des BFH

Weist der BFH die Revi­si­on oder die Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de des Steu­er­pflich­ti­gen ab, kann die­ser gegen die BFH-Ent­schei­dung ggf. eine Ver­fas­sungs­be­schwer­de zum Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt (BVerfG) erhe­ben. Ob dies im kon­kre­ten Fall in Fra­ge kommt, bedarf sorg­fäl­ti­ger Prü­fung.

VII. Ent­schei­dung des BVerfG

Nach einer ableh­nen­den Ent­schei­dung des BVerfG kann der Steu­er­pflich­ti­ge unter bestimm­ten Vor­aus­set­zun­gen Rechts­schutz bei dem Gerichts­hof der Euro­päi­schen Gemein­schaf­ten (EuGH) oder bei dem Euro­päi­schen Gerichts­hof für Men­schen­rech­te (EGMR) bean­spru­chen. Ob die­se Vor­aus­set­zun­gen im kon­kre­ten Fall vor­lie­gen, muss sorg­fäl­tig geprüft wer­den.

Gegen Nach­schau­en der Finanz­ver­wal­tung kann der Betrof­fe­ne Rechts­schutz in Anspruch neh­men.

Aller­dings soll jede Rechts­schutz­hand­lung des Steu­er­pflich­ti­gen oder sei­nes steu­er­li­chen Bera­ters – das kann man nicht oft genug beto­nen – stets am kon­kre­ten Ein­zel­fall aus­ge­rich­tet sein.

Steu­er­recht­li­che Nach­schau­en brin­gen spe­zi­fi­sche Fra­gen und Kon­stel­la­tio­nen in Bezug auf den Rechts­schutz des Steu­er­pflich­ti­gen gegen Prü­fungs­maß­nah­men mit sich. Die bedenk­li­che Ten­denz des Gesetz­ge­bers – Vor­schrif­ten, die dem Rechts­schutz des Steu­er­pflich­ti­gen die­nen, wie

- die Anord­nung der Prü­fung ange­mes­se­ne Zeit vor deren Beginn (§ 197 Abs. 1 Satz 1 Abga­ben­ord­nung, AO),
- die Nen­nung der Prü­fer und des Ortes der Prü­fung ange­mes­se­ne Zeit vor dem Prü­fungs­be­ginn (§ 197 Abs. 1 Satz 1 AO),
- die Ver­pflich­tung der Prü­fer, auch zuguns­ten des Steu­er­pflich­ti­gen zu ermit­teln (§ 199 Abs. 1 AO) und den Steu­er­pflich­ti­gen im Lau­fe der Prü­fung über die fest­ge­stell­ten Sach­ver­hal­te und steu­er­li­che Aus­wir­kun­gen die­ser Sach­ver­hal­te zu unter­rich­ten (§ 199 Abs. 2 AO),
- die obli­ga­to­ri­sche Schluss­be­spre­chung (§ 201 Abs. 1 AO),
- der obli­ga­to­ri­sche Prü­fungs­be­richt (§ 202 Abs. 1 AO),
- die Mög­lich­keit einer ver­bind­li­chen Zusa­ge (§ 204 AO),
- eine Ände­rungs­sper­re (§ 173 Abs. 2 AO), etc.

auf die Nach­schau­en nicht anzu­wen­den, führt dazu, dass der Rechts­schutz bei einer Nach­schau im Ver­gleich zu Rechts­schutz­mög­lich­kei­ten wäh­rend einer Außen­prü­fung redu­ziert wird.

Um so mehr sol­len Adres­sa­ten einer Nach­schau sorg­sam dar­auf ach­ten, dass ihre Rech­te gewahrt blei­ben.

I. Das Erschei­nen der Prü­fer

Das erklär­te Ziel aller Nach­schau­en – das Auf­de­cken von Geset­zes­ver­stö­ßen bei dem unvor­be­rei­te­ten Steu­er­pflich­ti­gen – führt dazu, dass eine Nach­schau nicht ange­kün­digt wird. Der Adres­sat einer Nach­schau erfährt von die­ser regel­mä­ßig erst, wenn der Prü­fer zur Nach­schau erscheint.

Der Prü­fer hat sich aus­zu­wei­sen, sobald er

- Räum­lich­kei­ten oder Grund­stü­cke betre­ten will, die der Öffent­lich­keit nicht zugäng­lich sind,
- vom Adres­sa­ten der Nach­schau Aus­künf­te ver­langt,
- vom Adres­sa­ten der Nach­schau die Vor­la­ge von Büchern, Geschäfts­pa­pie­ren und ande­ren Urkun­den ver­langt,
- den Adres­sa­ten der Nach­schau auf­for­dert, ihm den Zugriff auf die EDV zu gewäh­ren, etc.

II. Räum­li­cher Gegen­stand von Nach­schau­en

Einer Nach­schau unter­lie­gen nur Grund­stü­cke oder Räum­lich­kei­ten. Fer­ner dür­fen nur sol­che Grund­stü­cke oder Räum­lich­kei­ten in eine Nach­schau ein­be­zo­gen wer­den, die vom Adres­sa­ten der Nach­schau zu geschäft­li­chen oder selb­stän­di­gen beruf­li­chen Zwe­cken genutzt wer­den.

Grund­stü­cke oder Räum­lich­kei­ten, die pri­va­ten Zwe­cken die­nen, dür­fen im Rah­men einer Nach­schau gegen den Wil­len des Haus­rechts­in­ha­bers vom Prü­fer nur dann betre­ten wer­den, wenn eine drin­gen­de Gefahr für die öffent­li­che Sicher­heit und Ord­nung vor­liegt, oder bei einer Zöl­le- und Ver­brauch­steu­ern-Nach­schau nach § 210 AO der Ver­dacht des Schmug­gels oder des rechts­wid­ri­gen Besit­zes von unver­steu­er­ten ver­brauch­steu­er­pflich­ti­gen Waren im Raum steht.

III. Das Foto­gra­fie­ren wäh­rend einer Nach­schau

Wäh­rend einer Nach­schau pfle­gen man­che Prü­fer, Räum­lich­kei­ten des Adres­san­ten der Nach­schau oder sogar den Adres­sa­ten selbst, angeb­lich zu Beweis­zwe­cken zu foto­gra­fie­ren.

Das Foto­gra­fie­ren des Adres­sa­ten der Nach­schau ver­stößt gegen das Per­sön­lich­keits­recht des Adres­sa­ten (Art. 2 Abs. 1, Art. 1 Abs. 1 Grund­ge­setz (GG)) und ist des­halb rechts­wid­rig.

Es ist noch nicht abschlie­ßend geklärt, ob bzw. unter wel­chen Vor­aus­set­zun­gen das Foto­gra­fie­ren von Räum­lich­kei­ten / Gegen­stän­den in den Räum­lich­kei­ten wäh­rend einer Nach­schau oder auch wäh­rend einer Betriebs­prü­fung zuläs­sig ist.

IV. Prü­fungs­hand­lun­gen wäh­rend einer Nach­schau

Hand­lun­gen von Prü­fern wäh­rend einer Nach­schau kön­nen unter­schied­li­che Rechts­qua­li­tät haben. Im Regel­fall wird es sich um Maß­nah­men han­deln, die der Ermitt­lung des Sach­ver­halts für Zwe­cke der Betriebs­prü­fung und Steu­er­fest­set­zung die­nen und vom Steu­er­pflich­ti­gen nicht selb­stän­dig ange­foch­ten wer­den kön­nen.

For­dert der Betriebs­prü­fer den zu prü­fen­den Steu­er­pflich­ti­gen aller­dings dazu auf,

- bestimm­te Bele­ge, Ver­trä­ge, Kon­ten und ande­re Unter­la­gen vor­zu­le­gen,
- Zutritt zu nicht öffent­lich zugäng­li­chen Räum­lich­kei­ten zu gewäh­ren, oder
- bestimm­te Prü­fungs­maß­nah­men zu dul­den,

kann es sich um einen selb­stän­dig anfecht­ba­ren Ver­wal­tungs­akt han­deln.

Eben­falls um selb­stän­dig anfecht­ba­re Ver­wal­tungs­ak­te han­delt es sich bei der Andro­hung und Fest­set­zung von Zwangs­mit­teln. Unter Zwangs­mit­tel ver­steht § 328 AO Zwangs­geld, Ersatz­vor­nah­me und unmit­tel­ba­ren Zwang.

V. Recht­li­ches Gehör für den Adres­sa­ten der Nach­schau

Führt einer Nach­schau dazu, dass Besteue­rungs­grund­la­gen geän­dert wer­den, wird die Finanz­ver­wal­tung dem Adres­sa­ten der Nach­schau gem. § 91 AO regel­mä­ßig recht­li­ches Gehör gewäh­ren.

Die Ver­pflich­tung der Finanz­ver­wal­tung zur Gewäh­rung des recht­li­chen Gehörs nach § 91 AO ist ver­fas­sungs­recht­lich ver­an­kert: sie wird aus dem Rechts­staats­prin­zip (Art. 20 Abs. 3 GG) abge­lei­tet.

Der Adres­sat einer Nach­schau soll das Unter­las­sen der Anhö­rung nach § 91 AO gegen­über der Finanz­ver­wal­tung, noch vor Erlass der geän­der­ten Steu­er­be­schei­de und im spä­te­ren Ein­spruchs- und Gerichts­ver­fah­ren rügen, sofern er davon aus­geht, dass das Unter­las­sen der Anhö­rung rechts­wid­rig ist.